第七章 房產税法比較
7.1 房産稅法概述
房產税的概念
房產稅屬於財產稅範疇。財產稅有一般財產稅、特別財產稅、遺產稅、贈與稅、凈値稅和資本稅捐等稅種。房產稅是特別財產稅的一種。特別財產稅是以房地產爲課徵對象的稅種。其中，房產稅是以房屋價値或者收益爲徵稅對象的一種稅。在立法上，有的國家或者地區分徵土地稅和房產稅；有的合二爲一，以不動產稅的名義同時對土地和房屋徵稅。
中國1951年曾將土地稅和房產稅合併，統徵城市房地產稅。前政務院曾頒佈了《城市房地產稅暫行條例》。1986年以後開始分徵房產稅和土地稅，1986年9月，國務院發佈了《中華人民共和國房產稅暫行條例》，是中國徵收房產稅的現行法律依據。中國的房產稅是以城鎭市區房屋價値或者租金收入爲徵稅對象的稅種。房產稅屬於地方稅，對於地方籌集市政建設資金，貫徹城市房屋管理政策，獎勵修建房屋，促進城市房屋有效利用具有一定意義。應該指出的是，中國現行房產稅制內外尙未統一。目前，對於國內單位和個人徵收房產稅，適用1986年國務院發佈的《中華人民共和國房產稅暫行條例》；對於外商投資企業和外國人則是沿用1951 年財務院頒佈的《城市房地產暫行條例》，徵收房產稅和地產稅。①
澳門房產稅稱爲房屋稅，又稱“都市房屋業鈔”，是對澳門市區房屋的收益徵稅的稅種。有關房屋稅的法令，最早的是1964年5月9日第1630號法令，但是據稱這一法令因爲“不適應稅務技術的要求和稅收制度的發展，徵稅對象不淸楚，房屋定義欠妥，有關稅率難以執行，各個條文規定混亂，以及無法切實保護納稅人的權益，”②而於1978年被第19/78/M號法律《房屋稅規章》所取代。這一規章後經1987年第2/87/M號和1988年第13/88/M號法令修改，則爲現行《房屋稅章程》。
香港的房產稅稱爲物業稅，是對香港土地和樓宇業主的實際租金收入所徵收的稅種。香港自從1940年戰時稅法通過以後，就開始徵收物業稅。《稅務條例》規定了四種收益稅：物業稅、薪俸稅、利得稅和利息稅。物業稅規定於《稅務條例》第二部分。有關物業稅的內容分別經過1947年、1961年1965年、1983年和1991 年的修改。
台灣的房產稅稱爲房屋稅，是以房屋現値爲課徵對象的稅種。台灣的房屋稅以《房屋稅條例》爲稅法依據，該條例頒佈於1943 年，最新修訂是在1992年。
中國大陸、澳門地區、香港地區以及台灣地區房產稅的概念基本一致，均是以房屋價値或者收益爲徵稅對象的稅種。在立法上，中國大陸以及台灣地區分爲土地稅法和房產稅法兩大系列，分徵房產稅和土地稅。澳門地區土地分爲私家地和官家地，對於土地收益，未專門開徵土地稅，土地轉讓一般以物業轉移稅徵收。香港地區則以物業稅的名義同時對土地和樓宇收益徵稅。是土地稅和房產稅的合一。所以，有的學者認爲：香港的物業稅“實爲不動產財產稅”。③
此外，中國大陸、澳門地區、香港地區以及台灣地區均有一些與房產稅相聯繫的稅種。這些稅種一般是在房產物業發生買賣、典當、贈與、交換之時徵收。
中國大陸與房產稅有關的稅種是契稅，契稅是指在辦理房屋的所有權轉移登記時向房屋取得人所徵收的一種稅。1950年《契稅暫行條例》是中國徵收契稅的現行稅法依據。
澳門地區與房屋稅有關的稅種是物業轉移稅，又稱“司沙”SISA，是在進行房產物業有償轉讓時徵收的稅種。關於物業轉移稅的法令，由1901年的法令頒佈，而且這一法律沿用至今，其間未作修改。
香港地區與房產稅有關的稅種是差餉，是對土地樓宇業主應得合理租値所徵稅的稅種。差餉原是爲維持警察治安力量而向不動產擁有者所徵收的費用，早在1845年就已設立。現在差餉是香港對物業所徵收的一種重要的間接稅。《差餉條例》(香港法例第116章)爲其徵稅法律依據。
台灣地區與房產稅有關的稅種也是契稅，槪念範圍類似中國大陸契稅。其徵稅法律依據是《契稅條例》。
房產税的屬性
不同國家或者地區房產稅的計稅標準往往不同，所以，房產稅的性質也就存在差別，主要分爲以下類型。
財產稅性質的房產稅。其特徵是以房屋的數量或價値爲計稅依據。收益稅性質的房產稅，其特點是以房屋的租金收益爲計稅標準，准予從中扣除房屋折舊修理費用。所得稅性質的房產稅，是以房屋產權出讓所得作爲納稅根據。消費稅性質的房產稅，則以房屋居住人或者使用人爲納稅人，以租金或者房屋內的家俱價値作爲計稅依據。
澳門對房屋使用收益或者租金收益徵稅的“都市房屋稅”，收益稅的特點非常明顯，澳門稅法學者認爲它是典型的收益稅之一。“都市房屋稅”因爲是向有房屋收益的業主直接徵收，所以，澳門稅法理論將其歸類於“直接稅”④。至於對房産物業有償轉讓所得徵稅的“物業轉移稅”，屬性較爲複雜。有的學者認爲：“物業轉移稅是間接稅的一種。”⑤因爲根據澳門稅法規定，“物業轉移稅”是向購置房產物業的買方徵稅，而非向出讓房產物業的賣方徵稅。因此，具有消費稅的某種特性。這是將其歸爲間接稅的原因之一。但是，也有學者將物業轉移稅歸入直接稅的範圍。其依據是澳門財政司硏究廳所提供的1990年－1994年直接稅收入表。⑥
香港的物業稅主要對土地業主和房屋業主的租金收益徵稅，准予從中扣除一定費用。屬於標準的收益稅。是香港現行主要的收益稅之一。⑦差餉是按業主土地房產每年應得租値課稅，也有收益稅的特徵。但是根據香港稅法規定，物業稅由業主繳付，差餉則由業主和住客商量，也就是說，物業稅不可以轉嫁，差餉可以轉嫁。所以，在香港稅種分類中，物業稅是直接稅，差餉是間接稅。
中國房產稅的計稅依據是指房產原値或者租金收入。所以，旣具有財產稅的特徵，又有收益稅的性質。但是，中國稅法理論一般都將房產稅歸類於財產稅範疇。
台灣的房屋稅以房屋的現値爲計稅依據，並不考慮房屋出租收益，所以，台灣的房屋稅屬於典型的財產稅。
中國大陸以及台灣地區的房產稅都與契稅發生一定聯繫。在稅法上，契稅歸屬比較複雜，有的認爲，契稅是對不動產受讓人買賣受讓房產課稅，具有財產稅的屬性；有的認爲契稅祇是依照書面契約向稅務部門進行登記的一種稅，屬於一種特別費用。中國稅法分類有的將契稅歸入財產稅；有的則納入行爲稅。台灣稅法一般將契稅和房屋稅聯繫在一起，納入財產稅系列。
7.2 房産稅法的內容
房產税的徵税範圍
房產稅一般是以房屋爲課稅對象的一種稅。房屋通常是指附着於土地的永久性建築物。然而，各地房產稅法往往因房屋的定義或性質的不同而規定不同的徵稅範圍。
中國大陸《房產稅暫行條例》第一條規定：“房產稅在城市、縣城、建製鎭和工礦區徵收”澳門《都市房屋稅章程》對澳門地區的房屋徵稅。關於房屋，該章程第3條規定：“所稱市區房屋係指接合或永久性座落地上的樓宇及樓宇廊路用地而言。但該等樓宇及/或地段以與農林或畜物業的經營無關者爲限。”
可見中國大陸房產稅的徵稅範圍以是否位於城區爲劃定標準，徵稅範圍是指城區房屋，農村房屋不是課稅對象。澳門房產稅的徵稅範圍以樓宇房屋是否與經營農林畜物業有關爲區別標誌。完全農用性的樓宇不徵收房產稅。但是對農商兼用的樓宇房屋一般作爲市區房屋評定。
香港的物業稅徵稅範圍是指位於香港、九龍以及新界某些地區的土地和樓宇。而且對於房屋徵稅來說，現行稅法規定，僅指供出租的樓宇。業主自住的或者空置的樓宇免稅。但是，根據差餉條例規定，自住或者空置房屋也要繳納50%差餉。
台灣《房屋稅條例》徵稅範圍也是限於市縣城區房屋，但是，特別指出是指“未依土地法徵收土地改良物稅之地區”。而且房屋性質並不影響徵稅。不論營業用房還是住宅，均繳納房屋稅，祇是稅率有所區別。
房產税的納税人
房產稅納稅人原則上是指房產的產權所有人。房產爲多人共有時，共有人都是納稅人；如果房產產權出典，那麼典權人則是納稅人；如果房產托人代管，一般由代管人代繳稅款；如果房產產權不明，一般由房屋實際使用人或者實際居住人繳納稅款。中國大陸、澳門、香港和台灣的房產稅納稅人範圍大致相當，但是也有些微差別。
中國大陸房產稅納稅人是指：房產權所有人；經營管理單位；房產承典人；房產代管人；房屋使用人人。房產權所有人是指對房產依法享有佔有、使用、收益和處分權的單位和個人。房產經營管理單位是指經營租賃業務並負有管理保養國家所有房產義務的房產管理部門。房產承典人是指以押金的形式在一定期限內享有房產使用權的人。房產代管人是指受產權所有人書面或者口頭形式委托代爲管理他人房產的人和由法律指定代管房產的單位和個人。房產使用人是指使用自己房產的單位和個人和使用他人房產的單位和個人。
澳門《房屋稅章程》第5條規定“房屋稅以市區房屋收益權利持有人爲納稅義務人。”具體分爲兩種：一是房屋登記名義人，根據澳門稅法解釋，是指“在房屋記錄上注明屋宇屬於其名義的個人或者團體。”由於澳門地區歷史特定條件以及地方特色，有關樓宇產權登記比較特殊，有的房產登記人祇是名義所有人，並沒有房產所有權；有的根據私人合約，許多樓宇以一個納稅人的名義登記，但是房產並不完全屬於該納稅人。二是房屋實際佔有人。由於很多澳門樓宇的所有人一般不在澳門居住，所以在許多情况下，都是租客爲業主繳稅。上述兩種人一般推定爲“房屋收益權利持有人”。但是，房屋爲多人持有時，持有人均爲納稅人，稅款按其所享權利分擔；房屋分租，如果第二出租人所收租金超過第一出租人所收租金，澳門稅法規定，第二出租人爲該租金差額的納稅人；租購房屋，以房屋使用人爲納稅人。
根據香港《稅務條例》規定，香港物業稅納稅人是指土地和樓宇的收租業主，具體分爲以下幾種：向政府批租的地主；受益業主；抵押人；終身租用人；已佔用房地的承押人；分期還款購買房產的人士；管理業主遺產的遺囑執行人。《差餉條例》規定：業主或使用人均有責任繳納評定的差餉。
台灣地區關於房屋稅納稅人規定與中國大陸相近似。主要指房屋所有人、典權人、共有人；如果上述住址不明，應由房屋管理人或者房屋現住人繳納稅款。
房產税的計税依據
中國大陸的房產稅計稅依據分爲兩種：第一，按照房產原値計稅。房產原値是指建造房屋所投入的資金價値，一般通過房屋建造完成當年財務會計賬簿記載。房產原値包括房屋本身價値以及房屋附屬設備和配套設備的全部價値。房產稅法規定按照房產原値計稅，可作10%至30%的一次性扣除。也就是說，以房產原値一次減除10%至30%後的餘値計算繳納。如果沒有房產原値依據，則由稅務部門參照同類房產核定。第二，按照房屋租金收入計稅。適用於出租的房屋。企業、機關、事業、部隊和個人出租的房產和房產管理部門經營租賃的房產，都按租金收入計稅。從計稅依據上可以充分反映中國的房產稅旣有財產稅性質，又具收益稅特點。
澳門的房產稅以房屋收益爲課稅對象。房屋收益包括租金收入和使用利益。所以，澳門房屋稅的計稅依據分爲兩種：第一，有租賃關係的房屋，以全年租金爲計稅依據。並可扣除10%的房屋保養和維修費用。第二，無租賃關係的房屋，以估定租値爲稅計依據。一般係由稅務部門根據在自由合約制度下全年合理租金，對同類房屋作租値估定，所估定的價値則爲該房屋的估定租値。估定租値也要扣除10%的房屋保養和維修費用。
香港的物業稅計稅，在1983/84課稅年度前，是按業主預計應收租金評估，也就是說不管物業是否出租，都要納稅；但是從1983/84課稅年度起，則以業主當年實際所收租金計稅。如果沒有實際租金收益，則免徵物業稅。⑧
與澳門房屋稅不同的是，香港的物業稅僅對有租賃關係的房屋徵稅，《稅務條例》規定：物業如果由業主自住或空置，則豁免物業稅。所以，香港物業稅的計稅依據主要是指物業年租以及業主所收的預付頂手費。⑨這兩項被稱爲應評稅値。應評稅値統一扣除20%的房屋維修和保養費用。可見，同是按照房屋租金計稅，香港強調具有實際租金收益，澳門則分實際租金和估定租金。在房產稅的徵收上，香港較之澳門更爲優惠一些。
台灣房屋稅的計稅依據是指房屋現行市場價値，簡稱房屋現値。根據台灣房屋稅條例的規定，房屋現値先由納稅人申報，再由稅務部門根據不動產評價委員會評定的“房屋標準價格”核定。與大陸房產稅不同的是，台灣的房產稅屬於典型的財產稅，僅對房屋價値徵稅。大陸則兼顧了房屋價値以及房屋出租收益。
房產税的税率
中國大陸的房產稅適用兩檔稅率：依照房產原値計算納稅的，稅率是1.2%；依照房產租金收入計算納稅的，稅率爲12%。
澳門房屋稅的稅率變化較大。第19/78/M號法律規定：房屋稅實行三個比例稅率。可課稅收益在12萬或以下澳門幣的，按16%課徵；12萬以上，24萬以下的，按18%課徵；24萬以上的，按20%課徵。但是，第2/87/M號法律對該規定作了修改，規定實行單一比例稅率，房屋稅按統一稅率16%徵收。1988年以後，第13/88/M號法律又將房屋稅的稅率分爲兩檔，按照估定租値徵稅的，稅率爲10%；其他所有按照租金徵稅的，稅率是16%。
香港物業稅的稅率實行標準稅率，但是每個課稅年度稅率也有起伏。1988－1989年度稅率是16.5%；1990－1991年度稅率爲15%。
台灣房屋稅的稅率分爲住家用和非住家用兩類。住家用的房屋，法定最高稅率是2%，最低稅率是1.38%。目前，實際徵收率爲1.38%。非住家用的房屋又分營業用和非營業用兩種。營業用房，最高稅率爲5%，最低稅率爲3%，目前，實際徵收率爲3%。非營業用是1.5%。目前，實際徵收率爲2%。
可見，中國大陸、澳門地區、香港地區以及台灣地區房產稅的稅率都是比例稅率，而且稅率水平較低。比較而言，以房產租金計稅的，中國大陸最低，爲12%；香港次之，爲15%；澳門兩檔稅率綜合起來略高一點。以房產價値計稅的，也是中國大陸現行稅率較低，爲1.2%；台灣法定稅率最高爲5%，最低是1.38%。最低稅率也比大陸稅率略高一點。因爲中國大陸以前房產多爲公有，私人房產相對較少，隨着推行市場經濟體制，房產市場正在發育，因此，在此階段，大陸對房產稅實行低稅政策。相信隨着大陸房產市場進一步的發展，房產稅的稅率也會適當調整。
房產税的減免
中國大陸房產稅的法定免稅對象是指：第一，國家機關、人民團體、軍隊、以及國家撥款的事業單位自用的房產。這是各國或者地區房產稅的一般免稅對象。第二，宗敎寺廟、公園、名勝古跡自用的房產。這是基於國家宗敎政策和少數民族政策給予的稅收優惠。第三，個人所有非營業用的房產。這是爲了鼓勵私人建房買賣而規定的稅收優惠。
澳門房屋稅的豁免範圍較廣，除了政府機關、地方自治機構、公益團體、敎會、宗敎團體和外國外交代表所屬的房屋給予免稅之外，工場、學校亦豁免房屋稅。此外，根據澳門工業政策，爲了鼓勵投資，還有一些樓宇享有階段性的豁免，例如，新建、改建和擴建的樓宇，無論商用還是居住，祇要工程價値相當於樓宇時値的50%，即可在一定期限內享受房屋稅的豁免。在澳門市區，免稅期爲10 年；在離島地區，免稅期是20年。又如，新建工業用不動產房產收益，在澳門地區，免稅5年；在海島地區，免稅10年。⑩
香港物業稅的豁免主要是指以下對象：第一，自住或空置的樓宇；第二，政府物業；第三，祠堂、公益團體自用物業；第四，在香港營業的有限公司，其所有的土地或者物業有租金收入的，也豁免物業稅，但是租金收入計入公司利潤，需繳納利得稅。第五，新界地區的土地和樓宇，暫免繳物業稅。
台灣房屋稅的免稅對象分爲免稅之公有房屋和免稅之私有房屋。法定免稅房屋共有20項，前後者均有10項。除了政府、軍隊、學校、醫院、硏究機構、水電交通、名勝古跡、宗敎寺廟等等常規免稅對象之外，還規定了政府配供貧民居住的房屋、遭受重大災害的房屋也予免稅。此外，對於政府平價配售的平民房屋、直接用於生產的工場、農用倉庫以及遭災毀損三成以上五成以下房屋，其房屋稅減半徵收。
7.3 房産稅的徵收
中國大陸房產税的徵收
中國大陸的房產稅採用按年徵收，分期繳納辦法。一般先由房產稅納稅人向當地的稅務機關辦理納稅申報。申報內容包括房產坐落地點、建築結構、間數面積以及房產原値。新建或者購進房屋，應該於建成後或者購進後30天辦理申報登記；房屋有變更的，例如納稅人的住址遷移、產權轉移、添建改建、或者變更房產原値，應該於變更後15天內辦理申報登記。納稅期限係由當地稅務部門決定。一般分上半年和下半年兩期交納。
澳門房屋税的徵收
澳門的房屋稅實行自動申報繳納制度。納稅人於每年一月份向稅務部門申報房屋的可課稅收益，並由稅務部門負責核定。稅款按年計徵，一次繳納。納稅期限是每年的6、7、8月間。澳門稅務機關一般通過製作房地產記錄表，作爲計稅資料，稅款按照房屋所記載的課稅收益計算，並且向納稅人發出徵稅憑單，自動繳稅的徵收期是30天，根據自繳稅憑單所規定的日期起算。
香港物業税的徵收
香港每一稽徵年度係由稅務機構發出報稅通知，物業稅納稅人可申領物業稅報稅表，用中文或英文塡報出租樓宇所獲得的租金以及所支付的有關費用，以供稅務部門評稅。稅項經評定後，納稅人應該就所評定的稅款繳納。繳稅期限一般由稅務局長來決定。一般每個納稅年度，繳稅日期是12月前後繳75%的稅款，餘下的25%稅款在3月之後繳納。
台灣房屋税的徵收
台灣的房屋稅要求，納稅人建造房屋的，在建造完成之日起30日內向當地稅務部門申報房屋現値或者價格；納稅人變更房屋的，從變更完成之日起30日內，也要向當地稅務部門申報轉移價格。台灣的房屋稅也是按年計徵，地方稅務機構決定開徵日期。
註釋：
①第6屆全國人大常委會第7次會議《關於授權國務院改革工商稅制發佈有關稅收條例草案試行的決定》。
②米健等：《澳門法律》澳門基金會出版，1994年版，第266頁。
③鄭德良：《現代香港經濟》中山大學出版社，1993年版，第395頁。
④黎溢年：《對澳門稅制之檢討》，《行政》(澳門)1992年第5期，第247－250 頁。
⑤同②，第273頁。
⑥何玉珊：《澳門稅收之回顧與展望》，《澳門1995》，澳門基金會出版。
⑦一般認爲香港現行的收益稅是指利得稅、薪俸稅和物業稅。
⑧韋自良：(香港稅務指南》，商務印書館，1995年第9版，第278頁。
⑨預付頂手費英文爲Lump Sum Premium，是指承租人在簽定租約後預先繳給出租人的一筆按金。
⑩《都市房屋稅章程》第9條；澳門《工業政策範圍內稅務鼓勵》第4條。
